跨国公司法律规避问题及其规制之探析
赵志琴
内容摘要：跨国公司日益成为国际经济关系中举足轻重的参加者，其内部各实体之间的关联性为其进行法律规避创造了条件。跨国公司规避法律的行为向传统法律规避问题提出挑战，给传统法律规避问题给来新的特点。目前，针对跨国公司法律规避的规定表现在其他具体制度中。各国及国际社会对这些问题的规制仍需逐步完善。
关键词：跨国公司 法律规避 关联性
一、跨国公司及其内部各实体之间的关联性
跨国公司是国际经济关系的重要参加者。根据《联合国跨国公司行为守则》（草案）中的定义，跨国公司是指由分设在两个或两个以上国家的实体组成的企业，而不论这些实体的法律形式和活动范围如何；这种企业的业务是通过一个或多个决策中心，根据一定的决策体制经营的，因而具有一贯的政策和共同的战略，企业的各个实体由于所有权或别的因素的联系，其中一个或一个以上的实体能对其他实体的活动施加重要影响，尤其是可以同其他实体分享知识、资源以及分担责任 。从以上定义可以看出，跨国公司内部各实体之间的相互关联性是跨国公司的主要特征。跨国公司是由分布在各国的诸多实体组成的企业，其内部各实体之间，特别是母公司和子公司之间存在着密切的关系，从而使母公司或公司内的某些实体，能对其他实体分享知识、资源和分担责任。其内部各实体间在法律上往往是相互独立的实体，而在经济上又是在母公司控制下所形成的一个整体。
跨国公司这种独特的关联性，导致其在国际经济贸易交往关系中，具很大灵活性和主动性。它对国家的主权和法律的挑战，也引起了各有关主权国家及其人民的关注。跨国公司将法律灵活地运用于公司运作，“结果，仅仅因为跨国公司考虑到成本，而使任何规则都变成了市场压力的牺牲品。……如果某项法律有碍于它们的扩张，它们就威胁要离开。它们跑遍整个地球，自由选择到最好的地方去，那儿有最便宜的劳动力、最宽的法律环境、最低的税收、最多的资助。再也没有必要用国籍来确认它们，也无须为限制它们的行为而投入感情，它们已无法无天。” 如：跨国公司通过转移价格等手段规避国内税法，即在同等条件下，跨国公司内部成员之间的交易的定价与它们针对外部实体的定价不相同。跨国公司利用母公司对子公司或其他关联公司的控制或关联来协调内部利益分配，从而达到逃避税负的目的。跨国公司还可借助空壳子公司或虚设实体来巧妙安排各种收入和费用。跨国公司还可针对内部成员享有的各种税收优惠，有意识地预先安排内部各成员交易的收入，使内部收入尽力集中到享受免税、减税或抵税的成员公司身上去。跨国公司内部成员可通过虚构交易，规避税负 。跨国公司一系列的规避法律的行为已日益引起各国的关注，其对传统法律规避问题也提出了挑战。
二、跨国公司内部各实体之间的关联性给传统法律规避问题带来新特点
法律规避（evasion of law），是指涉外民事法律关系的当事人为利用某一冲突规范，故意制造某种连结点，以避开本应适用的法律，从而使对自己有利的法律得以适用的一种逃法或脱法行为 。传统国际私法对当事人规避法律的行为关注的是当事人人为地制造或改变诸如国籍、住所、行为地等连结点来达到规避本应适用的法律的效果，但未曾考虑到法律关系主体之间的关联性对此可能产生的影响。现实的法律纠纷往往产生于利益相互对抗的两个或两个以上的主体之间，这种利益对抗关系，注定了他们在法律选择上很难有效合作；相反，如果一方当事人为使对自己有利的法律得到适用，而通过故意制造连结因素来达到该目的，则很容易导致相关主体诉诸司法途径来制止这种作法。然而，具有同向利益的法律关系主体如跨国公司内部的各关联的实体，这些主体为实现共同利益，可能通过法律选择途径来规避本应适用的法律，使它们的内部共同利益最大化。而使相关的社会公共利益或第三者的利益受到损害。
跨国公司内部各实体之间的关联性给传统法律规避问题带来以下新的特点：
其一，跨国公司内部的关联机制，为其规避法律创造便利，增大了法律规避发生的频率。因为跨国公司在构筑其内部的关联机制时，就已经考虑到国际关联为选择有利于自己的法律创造了条件。跨国公司的核心公司，充分利用其统一决策的能力及对各种受控制公司的控制关系，可以自如地使两个内部成员之间从事法律规避行为。尽管这种规避行为有时会对其中一方产生不利，甚至以牺牲其重大利益为代价，但是由于成员公司所处的受控制地位，它不得不服从跨国公司的整体利益目标。内部成员之间的协调和“熟悉”，尤其是整体利益目标和统一决策的制约，使得跨国公司内部的法律规避远比普通的利益对立的民商事主体之间更为频繁。
其二，跨国公司内部的关联性增强了法律规避的隐蔽性。跨国公司的内部交易在统一的决策机制或双方协商下进行，双方可以从方方面面为法律的规避准备许多过渡性事项，以减少规避的显然性。在这种“双方规避”的情况下，双方当事人都受跨国公司整体制约机制的约束，当事人很少甚至不可能向法院起诉，指挥对方规避了相关法律。而传统法律规避则与此不同，传统法律规避中相关对方可能主动要求法院判决规避行为及其效果无效。如国际私法中著名的法律规避案例“鲍富莱蒙”案，鲍富莱蒙向法国法院申请宣告其妻加入德国国籍及离婚、再婚均无效。根据民事审判“不告不理”的一般原则，若无当事人控诉，法院不能主动开始程序。因此，如果跨国公司内部的实体之间规避的仅是民商事法律，则很难得到法律上的制约；除非这种规避给当地的社会公共利益带来重大的损害，否则难以被发现。
其三，跨国公司内部各实体的关联性使法律规避的形式更为丰富多样。跨国公司不仅可以利用传统的连结点——国籍、住所、营业地等的设置和变更来达到规避法律的目的，而且可以通过转移定价、转让公司机会、资产混同、基金或其他财产的再返还、资产耗尽、集团的金融资助、子公司无利润经营、空壳子公司等途径来规避本应适用的法律 。
其四、跨国公司法律规避的对象与传统法律规避的对象有很大不同。传统法律规避中被当事人规避的法律是当事人不愿适用的法，当事人通过规避行为使被规避的法律不再适用，而适用当事人希望适用的法律。但在跨国公司法律规避问题上，表现则有不同。表面上看来，跨国公司通过内部企业的关联运作，使本应适用的法律得到地适用，但其预计效果则被彻底改变。这已不是传统的法律规避所能及的，这些设计具有一定的隐含性，但是其欺诈的动机则极为明显，其行为的结果也必须导致第三人或社会公共利益受到损害。
三、对跨国公司法律规避行为的约束及处理
跨国公司背景下法律规避问题呈现诸多的复杂性，需要各国政府及理论界深入研究，协力合作，以期能对跨国公司的行为进行有效约束，以维护正常的国际经贸交往环境，减少跨国公司利用表面合法行为损害第三人或者社会公众的利益。
目前，各国及国际社会没有针对跨国公司法律规避行为的专门法律规定。跨国公司的法律规避问题更多的是表现在其他具体问题中，如跨国公司的转移定价问题、避税问题等等。各国及国际社会在这些问题都进行了规范。
（一）对跨国公司关联企业之间转移定价的管制
跨国联属企业之间由于存在着共同的股权和控制关系，在交易定价和引用分摊上，可能出于联属企业集团利益或经营目标的需要，不是根据独立竞争的市场原则和正常交易价格来确定有关交易价格和费用标准，而是人为地故意抬高或压低交易价格或费用标准，从而使联属企业某一实体的利润转移到另一个企业的账上，这种现象称为关联企业的转移定价行为 。转移定价是跨国公司实现其全球战略的重要操作手段，它可以在全球范围内有效地配置资源，占领市场，击败竞争对手；可以逃避税收，减少全球总税负，达到利润最大化；可以减少关税和绕过配额限制；可以随时调度资金；可以打击、排斥或淘汰竞争者，增加外国子公司在世界市场上的竞争能力；可以减少或避免物价变动、汇率变动及政治风险；可以避免东道国的外汇管制、价格控制，以及避免子公司利润过高带来的麻烦等等 。
对跨国公司转移定价行为的管制更多是在国内法措施上，许多国家对这个问题的管制都实行正常交易的原则，即将关联企业的总机构与分支机构、母公司与子公司，以及分支机构或子公司相互间的关系，当作独立竞争的企业之间的关系来处理。按照这一原则，关联企业各个经济实体之间的营业往来，都应按照公平的市场交易价格计算。许多国家在确定正常交易价格时都规定按以下方法进行：比较非受控价格法、转售价格法、成本加成法以及其他合理方法 。国际上，联合国跨国公司委员会拟定的《联合国跨国公司行为守则》（以下简称《守则》）对跨国公司的行为进行全面规范，其中涉及转移定价的管制。《守则》草案的大部分条文已经确定，但由于发达国家与发展中国家在跨国公司的待遇、国有化和补偿、国际法的适用等问题上分歧较大，这一草案在联合国大会上仍未通过。
（二）对跨国公司避税行为的管制
避税，指纳税人利用税法规定的缺漏或不足，通过某种公开的或形式上不违法的方式来减轻或规避其本应承担的纳税义务的行为。国际间税收的差异为避税提供了可能。主要有：（1）税收管辖权的差别。有国籍税收管辖权和居民税收管辖权。前者仅对本国属地的全部所得征税，后者不仅对本国属地内的全部所得征税，而且对本国籍人在国外的所得也征税。（2）税率差别。各国税率类型和水平各不相同，这就为国际避税者创造出选择最有利税负的机会。 跨国公司进行国际避税的主要方式有：（1）通过纳税主体的跨国移动进行国际避税。主要是通过选择注册成立地或改变总机构所在地和决策控制中心地的方式，规避高税率国的国籍税收管理辖权或居民税收管辖权。（2）通过征税对象的跨国移动进行国际避税。主要是跨国公司内部关联企业通过转移定价避税和跨国公司利用避税港进行国际避税。（3）跨国企业滥用税收协定进行国际避税。即本无资格享受某一特定的税收协定优惠待遇的跨国公司，为获取该税收协定的优惠待遇，通过在协定的缔约国一方境内设立一个具有该国居民身份的子公司（通称为“导管公司”），从而间接享受了该税收协定提供的优惠待遇，减轻或避免了其跨国所得本应承担的纳税义务。
美国税法针对跨国公司的避税问题已有具体的措施，如事前确认制和国内税法第482条的规定。事前确认制是美国税务局与纳税义务人对转移价格计算事先进行协议，由纳税义务人提供有关资料设定一个确定价格，并为国内税务所接受，作为其查核的常规交易标准。美国国内税法第482条规定，两个以上的组织，其营业或业务为同一主体所直接或间接控制或所有时，财政部长或其授权人（税务局）为防止其避税或反映其正确所得，可就各该团体之间的收入或费用加以调整 。
随着跨国公司避税现象的日益严重，各国政府也越来越意识到单靠各国单方面措施难以有效地管制，为此，必须加强国际合作，综合运用国内国际措施。目前，各国采取双边或多边合作的形式，通过签订有关条约和协定达到防止国际避税的目的。主要有：建立国际税收情报交换制度，使各国税务机关了解掌握纳税人在对方国家境内的营业活动和财产收入情况；在双重征税协定中增设反滥用协定条款；在税款征收方面相互协助。通过国际合作共同管制跨国公司避税行为。
以上对跨国公司规避法律的行为进行管制的措施都是针对单个问题具体处理。笔者认为可以从国际私法的法律规避理论角度对跨国公司的规避行为进行效力认定。对规避行为效力的不同态度会直接导致各国对跨国公司规避行为的不同管制。如果持肯定规避外国法的效力的态度，在跨国公司范畴里，即是肯定规避外国法的效力，则将纵容跨国公司肆意挑选注册成立地、任意改变决策中心地，以达到对已有利的法律得以适用的目的。如果仅否定规避内国法的效力，则一国对跨国公司的管制将只考虑本国的利益，而忽略了其他国家的利益，基于跨国公司是事实上的跨越数国的经济实体，片面考虑本国的利益难以对跨国公司整体做出有效管制，其结果也将损害本国的利益。如果持所有规避法律的行为皆为无效的态度，则理论上可有效管制跨国公司规避法律行为。但现行各国及国际立法并未臻至完善，事实上可能出现阻碍跨国公司发展的不合理规定。因此，笔者认为，根据我国多数学者对待法律规避问题的态度，对跨国公司规避法律的行为的效力也可作如下处理：首先，跨国公司规避本国法的行为一律无效。其次，对规避外国法的要具体分析、区别对待，如果跨国公司规避外国法中某些正当的合理的规定，其规避行为将损害该外国或第三人的利益，则应该认为规避行为无效；反之，如果规避外国法中不合理的规定，如双重征税，不实行税收饶让，则应认定该规避行为有效。
参考文献:
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参见[美]阿兰·伯努瓦：《面向全球化》（中译文），转引自李金泽：《跨国公司与法律冲突》，武汉大学出版社2001年版，第76页。
李金泽：《跨国公司与法律冲突》，武汉大学出版社2001年版，第37页。
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参见李金泽：《跨国公司与法律冲突》，武汉大学出版社2001年版。
余劲松、吴志攀主编：《国际经济法》，北京大学出版社、高等教育出版社2000年版，第444页。
参见陈毓圭、李洪辉编著：《跨国公司财务运作》，地震出版社1994年版，第86—90页。
余劲松、吴志攀主编：《国际经济法》，北京大学出版社、高等教育出版社2000年版，第449页。
沈波、胡廷峰编著：《企业跨国经营》，经济科学出版社1997年版，第211页。
参见廖丽娟：《论公司交易与租税工具之运用——从税务人角度看“关系企业”之“企业关系”》，转引自李金泽：《跨国公司与法律冲突》，武汉大学出版社2001年版，第37页。
惠州市城镇廉租住房管理试行办法
广东省惠州市人民政府
惠州市人民政府令
第42号
《惠州市城镇廉租住房管理试行办法》业经2007年7月16日十届20次市政府常务会议审议通过，现予发布。
市长：李汝求
二OO七年八月二十九日
惠州市城镇廉租住房管理试行办法
第一条 为建立和完善城镇廉租住房制度，保障城镇最低收入家庭的基本住房需要，根据建设部《城镇最低收入家庭廉租住房管理办法》（建设部令第120号）等法律、法规的规定，结合本市实际，制定本办法。
第二条 本市市区（含惠城区、惠阳区和大亚湾经济技术开发区，以下统称市区）范围内城镇廉租住房的管理适用本办法。
各县人民政府城镇廉租住房的管理，可参照本办法执行。
第三条 市、区房产管理部门负责（惠城区的由市房产管理部门统一负责,下同）市区城镇廉租住房管理工作。
市经济适用住房、廉租住房建设监管工作组负责本市廉租住房的建设监管工作。
第四条 市区城镇最低收入家庭廉租住房保障对象的条件和保障标准由市、区房产管理部门会同本级财政、物价、民政、国土资源、税务等有关部门拟定，报本级人民政府批准后公布执行 。
第五条 市区城镇最低收入家庭廉租住房保障实行实物配租、租金核减的方式。
市区城镇廉租住房实物配租对象主要面向市区符合本办法第十二条规定的申请条件的孤、老、病、残等特殊困难的家庭及其他急需援助的家庭，如有剩余再向其他符合条件轮候配租家庭配租。
租金核减对象为现已承租市区公有住房的城镇最低收入家庭，由市、区房产管理部门按当地廉租住房租金标准给予租金核减。
第六条 市区城镇廉租住房的租金标准实行政府定价。廉租住房租金由维修费、管理费两项构成。具体租金标准由市、区房产管理部门测算后报同级物价部门审核，再报同级人民政府批准后执行。
第七条 市区廉租住房建设资金实行财政预算为主，面向社会筹集为辅的多渠道筹资办法解决，其主要来源包括：
（一）本级财政年度预算安排的资金；
（二）住房公积金增值收益中按规定提取的城市廉租住房补充资金；
（三）社会捐赠的资金；
（四）其他渠道筹集的资金。
第八条 市区廉租住房资金实行财政专户管理，专项用于廉租住房的建设、维修和物业管理等，不得挪作他用。
第九条 市区实物配租的廉租住房来源主要包括：
（一）市、区政府出资建设的廉租住房；
（二）市、区政府出资收购的住房；
（三）社会捐赠的住房；
（四）腾空的公有住房；
（五）其他渠道筹集的住房。
市区实物配租的廉租住房来源以市、区政府出资收购现有旧住房为主，限制集中兴建廉租住房。
第十条 新建市区廉租住房建设用地由市、区政府以行政划拨方式供应；廉租住房建设享受政府减免行政事业性收费等方面的政策优惠，具体按市政府办公室《关于解决惠州市区住房困难问题的实施意见》（惠府办〔2003〕54号）执行。
第十一条 由市、区房产管理部门代表市、区政府收购旧住房为廉租住房，以及收取实物配租的廉租住房租金收入，按国家和省的规定享受税收优惠。
第十二条 同时符合以下条件的家庭，可以申请承租市区城镇廉租住房或申请租金核减：
（一）具有市区城镇居民常住户口且在市区连续居住3年以上（含3年）；
（二）所有家庭成员无房产，或所有家庭成员现有产权住宅累计套内建筑面积人均在10㎡以下（含10㎡）。承租公房危房者优先。
（三）家庭人均月收入低于本市城镇居民最低生活保障标准，并持有市、区民政部门核发的“低保证”，且连续享受低保待遇在6个月以上（含6个月）。
第十三条 申请程序：
（一）申请人（具有完全民事行为能力的户主）向户口所在地的市、区房产管理部门的房管所提出书面申请，通过预审的，填写《惠州市廉租住房登记表》。
（二）申请人持以下材料及复印件到市、区房产管理部门申请登记：
1．《惠州市廉租住房登记表》；
2．低保证明或优抚证明；
3．现居住地的街道办事处或镇人民政府出具的住房证明；
4．户口薄及家庭成员身份证明；
5．其它相关证明。
（三）审核。
市、区房产管理部门收到申请材料后，经审核，不符合条件的应在7个工作日内退回申请材料；符合条件的统一在《惠州日报》上公示。经公示无异议或异议不成立的，由市、区房产管理部门予以登记后排队轮候配租。
第十四条 持有《惠州市区最低收入居民优待证》的下列市区城镇最低收入家庭，可享受市、区政府减收廉租住房房租的优惠。
（一）单亲家庭、子女在18周岁以下（不含满18周岁）并在学校就读的，减收30%。
（二）肢体残疾在二级以上的伤残人士，减收40%。
（三）烈属和二等乙级以上伤残军人，减收50%。
第十五条 享受廉租住房待遇的城镇最低收入家庭，应当按年度向市、区房产管理部门如实申报家庭收入和领取“低保金”的变动情况。市、区房产管理部门应每两年一次对租住廉租住房的城镇居民家庭进行资格审查，并将审查结果在《惠州日报》上公布，以接受群众监督。
第十六条 承租廉租住房的家庭年收入超过当年市区城镇最低收入家庭标准或家庭成员现有产权住宅累计套内建筑面积人均超过10㎡（含10㎡）的，不再属最低收入家庭，承租人应及时向市、区房产管理部门如实报告。市、区房产管理部门应在接到报告并核实情况后，及时通知承租人在6个月内退还廉租住房。承租人腾退廉租住房确有困难的，经市、区房产管理部门批准，可以在一定期限内按经济适用住房的租金标准续租，但最长不得超过1年。
廉租住房承租人按本规定及时退出廉租住房又符合购租经济适用住房条件的，可优先购租经济适用住房。
第十七条 市、区房产管理部门应根据《城镇廉租住房档案管理办法》的规定，配备相应的专（兼）职廉租住房档案管理工作人员，加强对廉租住房档案的管理，其职责是：
（一）执行城镇廉租住房档案管理的政策法规及业务技术规范；
（二）对实施廉租住房保障过程中形成的文件材料进行收集、整理、归档、统计、利用、销毁等，确保档案的完整、安全；
（三）维护档案信息，提高档案利用率。
第十八条 市、区房产管理部门应建立廉租住房管理档案。管理档案包括申请家庭名单清册，银行对账单，廉租住房保障家庭统计月（季）报表，实物配租家庭租金收缴情况及廉租住房管理工作文件、表、图、册等相关资料。
第十九条 廉租住房申请人对市、区房产管理部门的审核结果、轮候结果、配租结果、租金核减结果或减收租金结果有异议的，可以向本级人民政府或上一级房产管理部门申诉。
第二十条 享受廉租住房保障的承租人有下列行为之一的，由市、区房产管理部门依法收回廉租住房。
（一）将承租的廉租住房转借、转租的；
（二）擅自改变廉租住房用途的；
（三）连续6个月以上未在廉租住房居住的；
（四）承租家庭收入连续一年以上超过市、区政府规定的市区城镇最低收入家庭标准的。
第二十一条 市区城镇最低收入家庭申请廉租住房时，不按本办法规定如实申报家庭收入、家庭人口及住房状况的，由市、区房产管理部门取消其申请资格；已骗取廉租住房保障的，责令其退出廉租住房并补交市场平均租金与廉租住房标准租金的差额，或者补交核减的租金，情节恶劣的，还可依照建设部颁发的《城镇最低收入家庭廉租住房管理办法》（建设部令第120号）的规定，处以1000元以下的罚款。
第二十二条 市区有关部门及其工作人员在廉租住房的管理工作中玩忽职守、滥用职权、徇私舞弊，尚不构成犯罪的，依法给予行政处分；构成犯罪的依法追究其刑事责任。
第二十三条 本办法自2007年9月1日起实施，有效期5年。惠州市人民政府2000年10月18日颁发的《惠州市市区廉租住房管理暂行办法》（惠府〔2000〕118号）同时废止。
